Плательщик и порядок уплаты таможенных платежей

 

В таможенном правоотношении, как правило, задействованы две стороны, одной из которых всегда выступает орган публичной власти. Участник внешнеэкономической деятельности (индивидуальный или коллективный субъект) и таможенный орган являются сторонами таможенного правоотношения в части обложения таможенными платежами.

Плательщики таможенных пошлин и налогов - декларанты и иные лица, ответственные за уплату. В их числе таможенный перевозчик, таможенный брокер, а также владельцы таможенного склада, магазина беспошлинной торговли, склада временного хранения. Вместе с тем любое лицо вправе внести таможенные платежи за перемещаемые через границу товары.

Таможенные органы не высказывают заинтересованности в установлении конкретного плательщика таможенных платежей. Эта обязанность может быть возложена в принципе на любое лицо. С одной стороны, такой порядок нарушает принцип самостоятельного, личного исполнения обязанности уплаты налога, установленный ст. 45 НК РФ. Хотя есть мнение, что "кредитор в частноправовом обязательстве вправе дать указание своему должнику в счет исполнения обязанности уплаты денег перечислить определенную сумму на счет финансового, налогового или иного органа" с целью уплаты таможенных платежей. Этим одновременно прекращается гражданско-правовой договор и исполняется налоговая обязанность в таможенной сфере. Следовательно, возможность уплаты таможенных платежей лицом, не являющимся субъектом таможенных правоотношений, должна рассматриваться как исключение из общего правила.

Учитывая, что "важнейшим критерием определения налогоплательщика является наличие у лица самостоятельного источника дохода или определенного имущества", в области таможенного дела в качестве такого лица может выступать как субъект, обладающий правом собственности на перемещаемый через границу товар (экспортер, импортер), так и другой участник таможенных правоотношений (например, таможенный брокер) при условии наличия дохода. Основная цель операций по таможенной "очистке" товара - его растаможивание, т.е. полная уплата таможенных платежей. А наименование субъекта, проводящего такую уплату, значения не имеет. При этом лицо, уплатившее таможенные платежи, признается таможенным органом плательщиком таможенных пошлин и налогов.

На наш взгляд, в таможенном правоотношении финансового характера элементы субъекта и объекта тесно взаимосвязаны. Представим ситуацию, когда совершенно постороннее лицо, внеся таможенные платежи, становится их плательщиком, но при этом нарушает срок их уплаты. В принципе оно должно быть привлечено к административной ответственности по ст. 16.22 КоАП РФ. Однако такое лицо не имеет объекта обложения и, соответственно, налоговой базы. Налог же, как отмечает Д.В. Винницкий, должен касаться всех субъектов, у которых может появиться соответствующий объект налогообложения. Полагаем, что таких лиц можно назвать плательщиками условно. С одной стороны, на них не лежит бремя внесения таможенных платежей, а с другой - они ответственны за их уплату.

Итак, при уплате таможенных платежей в качестве одной из сторон могут выступать как сами плательщики, так и их представители или условные плательщики. Однако ответственность должны нести лица, обладающие объектом обложения, т.е. товаром, перемещаемым через таможенную границу. Нормой ст. 320 ТК РФ подтверждено возложение ответственности за таможенные платежи на декларанта или таможенного брокера.

Немалое значение для субъекта внешнеэкономической деятельности имеет время, в течение которого ему надлежит исполнить обязанность внесения необходимых платежей.

Под сроком уплаты таможенных платежей следует понимать время, в течение которого заинтересованное лицо обязано уплатить причитающуюся сумму. Статьей 329 ТК РФ установлены различные сроки такой уплаты. При ввозе срок не должен превышать 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию РФ или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование проводится в ином месте.

При вывозе таможенные пошлины уплачиваются не позднее дня подачи таможенной декларации. При изменении таможенного режима таможенные платежи должны быть уплачены не позднее дня, установленного для завершения действия изменяемого таможенного режима. При нарушении лицом ограничений на пользование и распоряжение товарами сроком уплаты считается первый день такого нарушения, а если его установить невозможно - день принятия таможенной декларации на такие товары. При нарушении требований и условий таможенных процедур, влекущих обязанность внесения таможенных платежей, сроком их уплаты признается день совершения такого нарушения, а при невозможности его определения - день начала действия соответствующей таможенной процедуры.

Допускается и досрочная уплата таможенных платежей - авансом. В соответствии с ч. 1 ст. 330 ТК РФ авансовыми платежами считаются денежные средства, внесенные на счет таможенного органа, не идентифицированные плательщиком в качестве конкретных видов и сумм будущих таможенных платежей в отношении конкретных товаров. Перечисленные таким образом средства являются имуществом субъекта внешнеэкономической деятельности, и таможенный орган не вправе их расходовать самостоятельно.

О юридической природе авансового платежа существуют разные мнения. Одни ученые считают, что авансовые платежи - это имущество собственника, переданное государству в заем, в обеспечение исполнения налоговых обязательств. Действительно, в этот период еще рано говорить об уплате налога, так как отсутствует объект налогообложения. Другие авторы отмечают, что авансовые платежи нельзя рассматривать как способ обеспечения налоговых обязательств, поскольку они вводятся с целью выравнивания поступлений в бюджет.

Авансовые платежи не могут быть признаны таможенными по нескольким причинам: во-первых, данный вид таможенных платежей не предусмотрен нормами таможенного законодательства, в частности ст. 318 ТК РФ; во-вторых, эти платежи не перечисляются в федеральный бюджет, их учет ведется таможенным органом на отдельном субсчете; в-третьих, уплата платежей авансом есть лишь способ такой уплаты; в-четвертых, о расходовании авансовых платежей таможенный орган информирует плательщика.

Авансовые платежи трансформируются в таможенные только после того, как плательщик подаст таможенную декларацию либо заявление об их использовании. Этот момент считается сроком уплаты таможенных платежей. Авансовый платеж как "сумма денежных средств, внесенных плательщиком на счет таможенного органа, в зачет будущих таможенных платежей", представляет собой своеобразную форму их уплаты.

По требованию плательщика таможенный орган обязан представить ему отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей, в письменной форме не позднее 30 дней со дня получения требования. В необходимом случае проводится совместная проверка расходования денежных средств. Ее результаты оформляются актом, который составляется в двух экземплярах, подписывается таможенным органом и плательщиком.

Таможенные пошлины и налоги подлежат уплате в кассу или на счет таможенного органа. По требованию плательщика таможенные органы обязаны выдать подтверждение такой уплаты в письменной форме. В отношении товаров, пересылаемых международными почтовыми отправлениями, таможенные платежи взимаются на основании бланка почтового перевода денежных средств, составленного должностным лицом таможенного органа. Эти суммы затем переводятся на счет таможенного органа.

Таможенные платежи можно вносить и с помощью таможенной карты - микропроцессорной банковской карты, которая эмитируется кредитными организациями (банками-эмитентами) и служит инструментом доступа к счету плательщика. В настоящее время в платежную систему "Таможенная карта" входят более 40 банков. Установлено 360 терминалов в 64 таможнях. Эмитировано более 1500 таможенных карт для почти 800 крупных участников внешнеэкономической деятельности.

Юридических лиц и предпринимателей (а таможенными картами в большинстве случаев пользуются именно они) в таможенной карте привлекает прежде всего удобство и быстрота внесения таможенных платежей, возможность их уплаты в рублях и в иностранной валюте, простота подтверждения платежа, возможность быстрого возврата зарезервированных денежных средств. Кроме того, применение таможенных карт позволяет участникам внешней торговли сократить время таможенного оформления товаров, сократить или полностью ликвидировать наличие на счетах таможен неизрасходованных остатков денежных средств, исключить потери, связанные с возвратом в рублях таможенных платежей, излишне уплаченных в иностранной валюте, беспрепятственно вносить таможенные платежи в любой российской таможне.

Общее правило, установленное Налоговым кодексом РФ, гласит, что обязанность уплаты налогов исполняется в валюте РФ (п. 3 ст. 45). Частью 2 ст. 331 ТК РФ закреплено право субъекта ВЭД на внесение таможенных платежей в альтернативной валютной форме.

Таможенный платеж предполагает определение точного момента совершения этого действия. Денежные средства становятся доходами бюджета только после наступления момента их уплаты.

Когда обязанность уплаты таможенных пошлин и налогов можно считать исполненной? С учетом особенностей норм ТК РФ такая обязанность признается выполненной:

- с момента списания денежных средств со счета плательщика в банке;

- с момента внесения наличных денежных средств в кассу таможенного органа;

- с момента зачета излишне уплаченных авансовых сумм в счет таможенных платежей, а если такой зачет проводится по инициативе плательщика - с момента принятия заявления (получения распоряжения) о зачете;

- с момента зачета в счет таможенных платежей денежных средств, внесенных банком, иной кредитной организацией либо страховой организацией в соответствии с банковской гарантией или договором страхования, а также внесенных поручителем в соответствии с договором;

- с момента обращения взыскания на товары, в отношении которых не внесены таможенные платежи, либо на предмет залога или иного имущества плательщика, если размер сумм указанных денежных средств не менее суммы задолженности таможенных пошлин и налогов.

По нашему мнению, исполнение обязанности внесения таможенных платежей с момента списания денежных средств со счета плательщика в банке противоречит ч. 2 ст. 45 НК РФ, устанавливающей, что обязанность уплаты налога признается исполненной с момента предъявления налогоплательщиком в банк поручения на его уплату при условии достаточного денежного остатка на счете. Практика показывает, что с этого момента до списания денежных средств с банковского счета проходит несколько часов. И хотя временной отрезок краток, полагаем, что формулировка, содержащаяся в налоговом законодательстве, более верна, так как связывает рассматриваемую обязанность непосредственно с плательщиком, а не с банком. За нарушение срока исполнения такого поручения ответственность должен нести банк, согласно ст. 15.8 КоАП РФ, а не плательщик.

В соответствии с п. 2 ст. 132 ТК РФ факт неуплаты таможенных платежей на момент подачи таможенной декларации не может быть основанием для отказа в ее принятии. Таким образом, представление платежных документов, подтверждающих внесение таможенных платежей, при подаче таможенной декларации необязательно. Данное положение можно признать несомненным преимуществом для субъекта внешней торговли вследствие отказа законодателя от укоренившейся практики кредитования государственного бюджета за счет участника экспортно-импортных операций, для которого наибольшую выгоду представляет требование внести таможенные платежи наиболее близко по времени к моменту выпуска товаров.

Таможенным кодексом РФ (ч. 2 ст. 149) определено, что товары могут быть выпущены для свободного обращения на территорию Российской Федерации лишь при условии поступления на счета таможенных органов сумм таможенных пошлин и налогов (в противном случае применяется условный выпуск). А это значит, что субъект внешнеэкономической деятельности лишен прав собственника на фактически "растаможенный" товар до момента исполнения банком обязанности перечисления средств.

Таким образом, на наш взгляд, наблюдается противоречие между нормами налогового и таможенного законодательств, которое требует разрешения исходя из интересов предпринимателя.

Анализ нормы ч. 2 ст. 149 ТК РФ предопределяет еще один вопрос: возможен ли выпуск товара при невнесении других таможенных платежей, помимо пошлин и налогов, а именно таможенного сбора? Представляется, что возможен, так как таможенный сбор - не пошлина и не налог, а самостоятельный таможенный платеж (ст. 318 ТК РФ). Но для выпуска товаров необходима уплата лишь пошлин и налогов, а не всех таможенных платежей.

В исключительных случаях установленный срок таможенных платежей может быть перенесен, что означает предоставление плательщику (физическому или юридическому лицу) отсрочки или рассрочки. Под отсрочкой обязательных платежей следует понимать изменение срока их уплаты с единовременной уплатой суммы задолженности. Рассрочка представляет собой установление дополнительного периода уплаты с поэтапным внесением плательщиком сумм задолженности. При этом составляется график сроков частичного погашения таможенных платежей (периодические платежи) и их размер при каждом погашении. И отсрочка, и рассрочка применяются в строго конкретных ситуациях "при уже имеющей место, но только что возникшей недоимке или недоимке, которая может в ближайшее время иметь место".

Срок уплаты таможенных платежей может быть изменен для одного или нескольких видов таможенных пошлин и налогов, а также для всей суммы, подлежащей уплате, либо ее части. Обязательным условием при этом является обеспечение таможенных платежей в виде залога (в том числе денежного), банковской гарантии, поручительства. Главная цель применения таких мер - не допустить возможную неуплату и перечислить денежные средства в федеральный бюджет. На сумму задолженности начисляются проценты по ставке рефинансирования Банка России, действующей в период отсрочки или рассрочки.

По нашему мнению, при отсрочке или рассрочке уплаты налогов, взимаемых при перемещении товаров через таможенную границу, используется так называемый косвенный метод увеличения размера таможенных платежей.

Вместе с тем остается невыясненным вопрос: предоставление отсрочки или рассрочки уплаты платежей - это право или обязанность таможенного органа? Кстати, в Методических указаниях указывается, что решение о предоставлении отсрочки или рассрочки принимает ГТК РФ (в настоящее время Федеральная таможенная служба). Характер данного полномочия, несомненно, требует уточнения. Собственно, сущность права предполагает, что смысл нормативных запретов и дозволений "должен быть конкретизирован в виде четких и определенных правовых норм соответствующих общеобязательных актов". Все это требует коллегиального решения. В этом случае получение льготы субъектом весьма затруднительно, так как обращение в федеральный орган исполнительной власти сопряжено с издержками, как временными, так и материальными. Возможность принятия такого решения на местах могла бы помочь субъектам внешней торговли воспользоваться законодательным положением.

Правовой стимул как фактор, воздействующий на субъекта извне, действует также и через внутренние механизмы - цели, стремления, интересы, мотивы. В связи с этим необходимо поощрять законопослушного и добросовестного налогоплательщика, предоставив ему возможность разрешать возникающие вопросы на местах, что позволит снизить тяжесть налогового бремени, поможет разрешить задачи общей и частной превенции. Государство, предоставляя налогоплательщику льготы взамен законопослушания, получает реальную возможность заинтересовать участника экспортно-импортных операций в соблюдении норм налогового и таможенного законодательства.

Данное положение целесообразно регламентировать нормой Таможенного кодекса РФ, изложив норму ч. 1 ст. 333 ТК РФ в следующей редакции: "Таможенные органы в коллегиальном порядке по заявлению плательщика таможенных пошлин и налогов в письменной форме обязаны изменить срок уплаты таможенных пошлин и налогов при наличии хотя бы одного из оснований, установленных статьей 334 настоящего Кодекса".

В ст. 334 Кодекса приводится исчерпывающий перечень оснований изменения срока уплаты таможенных платежей:

- причинение лицу ущерба в результате форс-мажорных обстоятельств;

- задержка плательщику финансирования из федерального бюджета;

- перемещение скоропортящихся товаров;

- поставки по межправительственным соглашениям.

При этом законодатель продублировал в ТК РФ два первых основания, опираясь на норму ч. 2 ст. 64 Налогового кодекса РФ, остальные оставил за рамками ТК РФ. Среди них, например, ситуации, когда субъект из-за своего материального положения не может выплатить сумму налога. Представляется, что основания, указанные в НК РФ, должны быть применимы и в таможенной сфере. Такую ссылку, на наш взгляд, необходимо отразить в ст. 334 Таможенного кодекса РФ.

В предоставлении отсрочки или рассрочки может быть отказано исключительно в случаях, прямо установленных ТК РФ (ст. 335): возбуждение уголовного дела по таможенному преступлению, начало процедуры банкротства.

Таким образом, на первый взгляд, субъект ВЭД получает более широкую возможность пользования льготами при внесении таможенных платежей, причем предоставление льгот не ставится в зависимость от желания должностного лица таможенного органа, а четко регламентируется законодательным актом. Однако в ТК РФ перечень оснований предоставления отсрочки (рассрочки) и обстоятельств, исключающих такую возможность, является исчерпывающим.

Наиболее распространена ситуация, при которой лицо ввозит в страну товары, не относящиеся к разряду скоропортящихся. Может ли такой субъект рассчитывать на изменение срока уплаты таможенных платежей? Законодательных оснований для этого не предусмотрено, но и исключающие данную возможность обстоятельства также отсутствуют. Законодатель, стремясь к упрощению таможенных формальностей, не предусмотрел проблем, которые неизбежно возникают в правоприменительной практике на основе несогласованных норм.

Следует отметить, что повсеместное предоставление отсрочки или рассрочки уплаты таможенных платежей было бы нецелесообразно. Уровень правовой культуры субъектов ВЭД еще далек от оптимума. Однако одними из первых такую возможность должны получить лица, для которых устанавливаются специальные упрощенные процедуры. С принятием Кодекса участнику ВЭД становится выгодно быть законопослушным. Так, если лицо не привлекалось к ответственности за нарушения таможенных правил, открыто для таможенного контроля и ведет внешнеэкономическую деятельность не менее трех лет, оно может рассчитывать на применение к нему специальных упрощенных процедур (ст. 68 ТК РФ). Такие процедуры выражаются, например, в подаче периодической таможенной декларации, проведении таможенного оформления на объектах этих лиц и т.д.

Итак, впервые в таможенном законодательстве предусмотрены льготы для лиц, участвующих в международных экономических отношениях легитимно, на законных основаниях. Не будет ошибкой предоставление возможности для субъектов, попавших в "белые списки", изменения сроков внесения таможенных платежей.

Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки (в письменной форме) принимается в срок, не превышающий 15 дней со дня подачи заявления. Оно доводится до заинтересованного лица. В нем указывается срок, на который предоставляется отсрочка или рассрочка (от одного до шести месяцев). Причины отказа указываются в решении.

Одна из наиболее сложных задач, стоящих перед таможенными органами при реализации фискальной функции, - погашение задолженностей по таможенным платежам. Из-за отсутствия у многих должников какого-либо имущества, на которое по закону можно обратить взыскание, зачастую не представляется возможным применить штрафные санкции по вынесенным постановлениям о взыскании задолженности за просрочку уплаты таможенных платежей и пеней за счет имущества организаций-должников. Как правило, такие постановления выносятся спустя некоторое время после неуплаты этих сумм, когда многие дебиторы уже давно не ведут финансово-хозяйственную деятельность. Эта ситуация характерна для многих территориальных таможенных органов. Так, по состоянию на 1 января 2004 г. задолженность в Приволжском таможенном регионе составила около 2 млрд. 395 млн. руб., из которых недоимка по таможенным платежам - 501 млн. руб., а по пени - 318 млн. руб.

Какие же меры предпринимаются на местах? В Саратовской таможне разработан план взыскания задолженностей с крупных должников, предусматривающий более тесное взаимодействие с подразделениями службы судебных приставов, взятие соответствующих постановлений на контроль совместно с Главным управлением Минюста России по Саратовской области. На основании Методических рекомендаций по принудительному исполнению постановлений таможенного органа ежеквартально проводятся сверки наличия исполнительных документов во всех подразделениях службы судебных приставов города и области. Должностные лица Саратовской таможни активно участвуют в исполнительных действиях, в частности, в наложении ареста на имущество должников, передаче этого имущества в реализацию, ведут контроль за реализацией. Все производства по исполнительным документам таможни находятся на особом контроле у главного судебного пристава области.

Таким образом, эффективное исполнение постановлений таможенных органов о взыскании задолженностей по уплате таможенных платежей способствует реализации фискальной функции таможенных органов, выполнению плановых заданий о перечислении денежных средств в федеральный бюджет.

Один из ключевых моментов в таможенных правоотношениях - установление временного отрезка или события, свидетельствующего о прекращении такого правоотношения. Обязанность уплаты таможенных пошлин и налогов прекращается, согласно ч. 3 ст. 44 НК РФ, в случае:

- уплаты таможенных платежей;

- возникновения обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение такой обязанности (например, отмена налога или сбора; введение льготы, освобождающей от уплаты платежа);

- смерти плательщика или признания его умершим в установленном порядке;

- ликвидации организации-плательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами).

Таможенные услуги

Участнику ВЭД

Таможенному брокеру